Раздел
VII.
УЧЕТ
ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ, РАБОТ И УСЛУГ
7.11. Понятие валовых расходов и получения информации
о валовых расходах по данным бухгалтерского учета
Порядок
отнесение расходов к валовым определяется Законом Украины “О налогообложении
прибыли предприятий”. Редакция Закона преследует, прежде всего, фискальные цели и
не определяет порядка отнесения затрат на отдельные виды продукции (работ, услуг).
Согласно
ст. 5.1 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий” валовые
расходы производства и обращения - сумма любых расходов плательщика налога в
денежной, материальной или нематериальной формах, осуществляемых как компенсация
стоимости товаров (работ, услуг), которые приобретаются (изготавливаются) таким
плательщиком налога для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной
деятельности. Полный перечень расходов, включаемых в валовые, приведен в ст. 5
Закона. В частности к валовым расходам предприятий относятся:
- суммы любых расходов, уплаченных
(начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией,
ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, в
том числе расходы по приобретению электрической энергии (включая реактивную), с
учетом отдельных ограничений, установленных законом;
- суммы средств или стоимость товаров (работ,
услуг), добровольно перечисленные (переданные) в течение отчетного года к
Государственный бюджет Украины или бюджеты местного самоуправления, суммы средств
или стоимость имущества, добровольно перечисленные (переданные) для целевого
использования с целью охраны культурного наследия учреждениям науки, образования,
культуры, заповедникам, музеям-заповедникам, а также неприбыльным учреждениям и
организациям в случаях, определенных Законом, в том числе неприбыльным
организациям - учредителям постоянно действующего третейского суда в размере,
составляет не менее двух и не более пяти процентов налогооблагаемой прибыли
предыдущего отчетного периода (для общественных организаций инвалидов - не
более 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода)1;
- сумма средств, перечисленных предприятиями
всеукраинских объединений лиц, которые пострадали вследствие Чернобыльской
катастрофы, на которых работает по основному месту работы не менее 75 % таких лиц,
этим объединениям для проведения их благотворительной деятельности, но не более 10 %
налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода;
- суммы внесенных (начисленных) налогов, сборов
(обязательных платежей), установленных Законом Украины “О системе
налогообложения” (кроме тех, которые прямо не определены в перечне налогов, сборов
(обязательных платежей), определенных указанным Законом), включая акцизный
сбор и рентные платежи, а также сбор в виде целевой надбавки к действующему
тарифа на электрическую и тепловую энергию;
- плата за землю, которая не используется в
сельскохозяйственном производственном обороте - для плательщиков налога, основной
деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции;
- суммы расходов, не отнесенные в состав валовых
расходов прошлых отчетных налоговых периодов в связи с потерей, уничтожением или
порчей документов, установленных правилами налогового учета, и
подтвержденных такими документами в отчетном налоговом периоде;
- суммы расходов, не учтенные в прошлых
налоговых периодах в связи с допущением ошибок и выявленных в отчетном
налоговом периоде в расчете налогового обязательства;
- суммы безнадежной задолженности в части,
не была отнесена к валовым расходам в случае когда соответствующие меры по
взысканию таких долгов не привели к положительному результату, а также суммы
задолженности, по которым истек срок исковой давности;
- уменьшение стоимости запасов по сравнению с
началом года;
- суммы расходов, связанных с улучшением
основных фондов в пределах 10 % балансовой стоимости основных фондов на начало
года;
- суммы расходов, связанных с подтверждением
соответствия продукции, систем качества, систем управления качеством, систем
управления окружающей средой, персонала установленным требованиям согласно Закону
Украины “О подтверждении соответствия”;
- суммы средств или стоимость имущества, добровольно
перечисленные (переданные) организациям работодателей и их объединениям, созданным
в соответствии с законом по этому вопросу, в виде вступительных, членских и целевых
взносов, но не более 0,2 % фонда оплаты труда плательщика налога в расчете
за отчетный год;
- расходы плательщика налога на проведение
предпродажных и рекламных мероприятий относительно товаров (работ, услуг),
продаются (предоставляются) такими плательщиками налога;
- расходы на организацию приемов, презентаций
и праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу
образцов товаров или бесплатное предоставление услуг (выполнение работ) с рекламными
целями, но не более двух процентов от обложенной налогом прибыли плательщика
налога за предыдущий отчетный (налоговый) год.
Включаются
к валовым расходам также расходы плательщика налога, связанные с профессиональной
подготовкой или переподготовкой по профилю такого плательщика налога физических
лиц, находящихся в трудовых отношениях с таким плательщиком налога, в
украинских заведениях образования, за исключением физических лиц, связанных с таким
плательщиком налога. Порядок профессиональной подготовки и переподготовки и размеры
расходов на такие цели устанавливаются Кабинетом Министров Украины.
Постановлением
Кабинета Министров Украины от 24.12.97 № 1461 ограничено включения в суммы
валовых расходов плательщика налога на профессиональную подготовку и переподготовку
физических лиц, связанную с основной деятельностью, которые находятся в трудовых
отношениях с ним, в украинских заведениях образования (за исключением связанных с
плательщиком налога лиц) 2 % фонда оплаты труда отчетного периода. Под основной
деятельностью понимается деятельность налогоплательщика, определенная в его уставных
документах, которая является регулярной и постоянной в течение календарного года, на который
приходится отчетный период.
В
случае возникновения разногласий между налоговым органом и налогоплательщиком
относительно связи расходов на цели подготовки и переподготовки кадров по основным
деятельностью налогоплательщика, такие налоговые органы обязаны обратиться в
Министерства образования и науки Украины, чье экспертное заключение является основанием для
принятия решения налоговым органом. Обжалование решений налоговых органов,
принятых на основании экспертных заключений Министерства образования и науки Украины,
производится плательщиками налога в общем порядке.
Включаются
к валовым расходам, в соответствии с договором долгосрочного страхования жизни или
любого вида негосударственного пенсионного обеспечения, добровольные взносы на
страхование наемного плательщиком налога физического лица, которые он платит за
собственный счет в сумме, которая совокупно не превышает 15 % от заработной платы,
начисленной такому наемному лицу в течение налогового года, на который приходятся
такие налоговые периоды. При этом сумма таких платежей не может превышать
прожиточного минимума, установленного на трудоспособное лицо на начало года,
умноженного на коэффициент 1,4 и округленного до ближайших 10 грн. в течение
такого налогового периода.
Также
включаются в валовые расходы любые расходы по страхованию рисков гибели
урожая, транспортировки продукции плательщика налога; гражданской ответственности,
связанной с эксплуатацией транспортных средств, находящихся в составе
основных фондов плательщика налога; экологического и ядерного вреда, который может быть
нанесен плательщиком налога другим лицам; имущества плательщика налога; кредитных и
других коммерческих рисков плательщика налога, за исключением страхования жизни,
здоровья или других рисков, связанных с деятельностью физических лиц,
находятся в трудовых отношениях с плательщиком налога, обязательность которого не
предусмотрена законодательством, или любые расходы по страхованию сторонних
физических или юридических лиц в размере, не превышающем 5 % валовых расходов за
отчетный налоговый период, нарастающим итогом с начала года.
В
случае вынужденной замены основных фондов, если по независящим от плательщика налога
обстоятельствам они (или их часть) разрушены, украдены или подлежат сносу или
плательщик налога вынужден отказаться от использования таких основных фондов по
обстоятельств угрозы или неминуемой замены, разрушения или сноса (при условии
подтверждения наличия такой угрозы или неизбежности в порядке, определенном
законодательством), налогоплательщик в отчетном периоде, на который приходится такая замена:
а) увеличивает валовые расходы на сумму балансовой
стоимости отдельного объекта основных фондов группы 1, при этом стоимость такого
объекта приравнивается к нулю;
б) не изменяет балансовую стоимость групп 2, 3 и 4
относительно основных фондов этих групп.
Для
плательщиков налога на прибыль предприятий, которые не зарегистрированы как плательщики
налога на добавленную стоимость, в состав валовых расходов производства (обращения)
входят суммы налогов на добавленную стоимость, уплаченных в составе цены приобретения
товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к валовым расходам такого
плательщика налога.
Следует
отметить, что отдельные расходы, связанные с хозяйственной деятельностью, не
включаются в валовые расходы или включаются не полностью. Например, не
включаются в состав валовых расходов расходы плательщика налога (кроме расходов на
оплату труда) на содержание и эксплуатацию помещений жилищного фонда (кроме
жилищного фонда, находящегося на балансе юридических лиц, в отношении которых плательщиком
налога принято документально оформленное решение о передаче на баланс
местных советов), бытовых летательных аппаратов, моторных лодок, катеров и яхт,
предназначенных для отдыха, используются с другими целями, чем указанные
в законе, или другими плательщиками налога, чем указанные в законе. Не включаются
также к валовым расходам расходы, связанные со стоянкой и парковкой легковых
автомобилей, а также 50 % расходов на приобретение горюче-смазочных материалов для
легковых автомобилей и оперативную аренду легковых автомобилей. При этом
налогоплательщик освобождается от обязанности доказывания связи таких расходов с
его хозяйственной деятельностью.
Существуют
также случаи, когда отдельные суммы включаются в валовые расходы, а в расходы
деятельности не относятся. Например, если плательщик налога на прибыль возвращает
возвратную финансовую помощь, которая в предыдущих отчетных периодах была получена
от неплательщиков налога на прибыль, или плательщиков налога на прибыль, которые
согласно законодательству имеют льготы по этому налогу, включая право
применять ставку налога ниже, чем обычная (25 %), то по результатам
налогового периода, в котором состоялось такое возвращение увеличивается сумма
валовых расходов на сумму такой возвратной финансовой помощи (ее части).
Следовательно,
понятие расходов в финансовом учете и понятие валовых расходов в налоговом
существенно отличаются. Если рассматривать валовые затраты производства по
порой их отражения в бухгалтерском учете, то можно констатировать, что
валовые расходы - это расходы периода, а издержки производства - это затраты на
продукт. их потоки в течение отчетных периодов, как правило, не совпадают.
Разное
содержание затрат и валовой расходов затрудняют получение последних данных
бухгалтерского учета. Однако, при надлежащей организации синтетического и
аналитического учета, практически все данные о валовых расходах для заполнения
декларации данных можно получить из данных синтетического учета.
Так,
перечисление аванса за материалы плательщику налога на прибыль по обычной
ставке включается в валовые расходы в сумме без НДС, а в расходы не
включается. К расходам предприятия потраченные на материалы суммы включаются по
факту их использования в хозяйственной деятельности. Итак, если перечисление
аванса отражать проводкой по дебету субсчета и кредиту субсчета 371
денежных средств, то такое может означать возникновения валовых расходов.
Но, если аванс перечисляется неплательщику налога на прибыль, или плательщику,
который имеет льготы по этому налогу, то валовых расходов не возникает. В таком случае
валовые расходы возникают с даты фактического получения от таких лиц товаров,
работ или услуг. Для решения этой проблемы целесообразно детализировать субсчет
371, а именно ввести дополнительные субсчета 3711 и 3712.
Однако,
возможна и ситуация, когда сумма перечисленных авансов не будет отнесена к
валовых расходов и после получения товара, работы, услуги. Такая ситуация
решается введением дополнительного субсчета 3713.
При
получении товаров, работ, услуг без предварительной оплаты также возможны ситуации,
когда согласно закону эти товары, работы, услуги не могут быть включены в
валовых расходов. В таком случае целесообразно открыть субсчета второго порядка к субсчету
631, а именно 6311 “Расчеты с отечественными поставщиками с отнесением к
валовых расходов” и 6312 “Расчеты с отечественными поставщиками без
отнесение к валовым расходам”.
Аналогичная
детализация может быть и по другим счетам расчетов с дебиторами или
кредиторами.
В
ряде случаев решить проблему непосредственного выделения из данных
бухгалтерского учета валовых расходов может применение 8-го класса счетов.
Например, для выделения элемента затрат “заработная плата”, которая не относится к
валовых расходов можно применить субсчет 8111 т.д.
Единственной
суммой валовых расходов, которую нельзя выделить из данных финансового учета, является сумма
начисленной амортизации, а потому налоговые расчеты наличия, движения
необоротных материальных и нематериальных активов и начисление амортизации
необходимо вести в забалансовых регистрах.
С
целью получения объективной информации о валовых расходах Министерством
финансов утверждены Методические рекомендации о составлении регистров бухгалтерского
учета налоговых разниц, валовых доходов и валовых расходов (приказ от
29.01.07 № 45), в которых приведен перечень рекомендуемых регистров для системного
накопление валовых расходов, которые составляют на основании данных бухгалтерского
учета.
___________________________
1 На 2005 год действие нормы приостановлено.