Раздел IV.

УЧЕТ НЕОБОРОТНЫХ МАТЕРИАЛЬНЫХ И

НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

4.7. Нематериальные активы и их учет

В процессе производственной и коммерческой деятельности на предприятии возникает необходимость использования средств, которые в силу своей специфики носят неуречевлений характер - это определенные знания производства продукции в условиях, отличаются от условий конкурента, разносторонние лицензии, патенты, разрешения, дающие возможность заниматься тем или иным бизнесом. Такие средства получили название нематериальных активов.

Отображение наличия и движения нематериальных активов в финансовом учете регламентируется П(с)БУ 8 “Нематериальные активы”, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 18.10.99 № 242. В соответствии с этим стандартом нематериальный актив - немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован (отделен от предприятия) и содержится предприятием с целью использования в течение периода больше одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, в административных целях или предоставления в аренду другим лицам.

Нематериальные активы - это объекты промышленной и интеллектуальной собственности и другие аналогичные объекты права собственности конкретного предприятия, которые приносят доход. Все нематериальные активы делятся на 3 группы:

1) объекты права интеллектуальной собственности;

2) объекты права пользования природными ресурсами;

3) объекты права на использование экономических, организационных и других преимуществ.

К нематериальным активам - объектам права интеллектуальной собственности относятся:

1. Право собственности на изобретение. Объектом изобретения могут быть: продукт (приспособление, вещество, микроорганизм, культуры клеток растений и животных), способ. Право собственности на изобретение подтверждается патентом.

2. Право собственности на полезную модель. Объектом полезной модели может быть конструктивное изготовление приспособления. Право собственности на полезную модель подтверждается патентом.

3. Право собственности на промышленный образец. Объектом промышленного образца может быть форма, рисунок, расцветка или их сочетание, которые определяют внешний вид промышленного изделия и предназначенные для удовлетворения эстетических и эргономических потребностей. Право собственности на промышленный образец подтверждается патентом.

4. Право собственности на знаки для товаров и услуг. Объектом права собственности на знак могут быть словесные, изобразительные, объемные и другие обозначения или их комбинации, выполненные в любом цвете. Право собственности на знаки для товаров и услуг подтверждается свидетельством.

5. Право собственности на сорта растений - это право собственности на сорта, которое подтверждается патентом. Перечень родов и видов растений, на сорта которых выдаются патенты, определяется Кабинетом Министров Украины.

6. Право собственности на фирменное наименование - это права и обязанности юридического лица, связанные с использованием фирменного наименование. Права и обязанности определяются действующим законодательством. Фирменное наименование предприятия фиксируется в его учредительных документах.

7. Право собственности на программы для ЭВМ - это право на опубликование, размножение, распространение и иные действия по введению в хозяйственный оборот совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных приспособлений с целью получения определенного результата.

8. Право собственности на базу данных - это право на опубликования, размножение, распространение и иные действия по введению в хозяйственный оборот совокупности данных (статей, расчетов), систематизированных для поиска и обработки информации.

9. Право собственности на научно-техническую информацию. Объектом научно-технической информации могут быть результаты научно-технических, производственных работ и другой научно-технической деятельности, которые зафиксированы в форме, способной обеспечить их размножения, использования и распространение.

10. Право интеллектуальной собственности на произведения в области науки, литературы и искусства, а именно: 1) литературные письменные произведения беллетристического, публицистического, научного, технического или другого характера (книги, брошюры, статьи и т.п.); 2) выступления, лекции, речи, проповеди и другие устные произведения; 3) компьютерные программы; 4) базы данных; 5) музыкальные произведения с текстом и без текста; 6) драматические, музыкально-драматические произведения, пантомимы, хореографические и другие произведения, созданные для сценического показа, и их постановки; 7) аудиовизуальные произведения; 8) произведения изобразительного искусства; 9) произведения архитектуры, градостроительства и садово-паркового искусства; 10) фотографические произведения, в том числе произведения, выполненные способами, подобными фотографии; 11) произведения прикладного искусства, в том числе произведения декоративного ткачества, керамики, резьбы, литья, из художественного стекла, ювелирные изделия и т.п.; 12) иллюстрации, карты, планы, чертежи, эскизы, пластические произведения, касающиеся географии, геологии, топографии, техники, архитектуры и других сфер деятельности; 13) сценические обработки произведений, указанных в пункте 1 данной части, и обработки фольклора, пригодные для сценического показа; 14) производные произведения; 15) сборники произведений, сборники обработок фольклора, энциклопедии и антологии, сборники обычных данных, другие составленные произведения при условии, что они являются результатом творческого труда по отбору, координации или упорядочению содержания без нарушения авторских прав на произведения, входящие в них как составные части; 16) тексты переводов для дублирования, озвучивания, субтитрования украинским и другими языками иностранных аудиовизуальных произведений; 17) другие произведения.

К нематериальным активам - объектам права на пользование природными ресурсами относятся:

1. Право на использование земельного участка - это право может быть закреплено в соответствующем договоре подтверждается патентом на право аренды земельного участка.

2. Право пользования недрами - это право на разработку полезных ископаемых. Может подтверждаться соответствующей лицензией¹.

3. Право на пользование геологической и иной информацией о природной среде - это право пользования геологической, геоморфологической и другой информацией о состоянии и возможности хозяйственного применение элементов природной среды. Такая информация есть в отчетах, картах и других материалах.

4. Право на использование других ресурсов природной среды это право на использование водных, биологических и других ресурсов, которое каким-либо образом влияет на уровень экологической безопасности жизнедеятельности предприятия, населенного пункта, региона и т.д.

К нематериальным активам - объектам права на использование экономических, организационных и других преимуществ относятся:

1. Экономические преимущества от использования монопольного положение на рынке. Факт монопольного господства на рынке производства товаров и осуществление услуг определяется Антимонопольным комитетом Украины.

2. Право на использование экономических и других привилегий - это право на налоговые, хозяйственные и другие привилегии. Определяется на основании документов, подтверждающих данное право. Право на пользование налоговыми привилегиями определяется на основании информации, представленной налоговой инспекцией.

Использование нематериальных активов без получения на такое использование соответствующих прав влечет за собой ответственность согласно Законам Украины. Так, например, в соответствии со статьей 164-3 Кодекса Украины об административных правонарушениях (недобросовестная конкуренция), незаконное копирование формы, упаковки, внешнего оформления, а так же имитация, копирование, прямое воспроизведение товара другого предпринимателя, самовольное использование его имени - влечет за собой наложение штрафа от тридцати до сорока четырех необлагаемых минимумов доходов граждан с конфискацией изготовленной продукции, орудий производства и сырья или без таковой.

Согласно с П(с)БУ 8 “Нематериальные активы”, бухгалтерский учет нематериальных активов ведется относительно каждого объекта по таким группам:

- права пользования природными ресурсами (право пользования недрами, другими ресурсами природной среды, геологической и другой информацией о природной среде и т. п.);

- права пользования имуществом (право пользования земельным участком, право пользования зданием, право на аренду помещений т.д.);

- права на коммерческие обозначения (права на торговые марки (знаки для товаров и услуг), коммерческие (фирменные) наименование и т.п.);

- права на объекты промышленной собственности (право на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорта растений, породы животных, компоновка (топографии) интегральных микросхем, коммерческие тайны, в том числе ноу-хау, защита от недобросовестной конкуренции и тому подобное);

- авторское право и смежные с ним права (право на литературные, художественные, музыкальные произведения, компьютерные программы, программы для электронно-вычислительных машин, компиляции данных (базы данных), исполнения, фонограммы, видеограммы, передачи (программы) организаций вещания и тому подобное);

- другие нематериальные активы (права на осуществление деятельности, использование экономических и других привилегий и тому подобное).

Бухгалтерский учет нематериальных активов осуществляется на счете 12 “Нематериальные активы” по их первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость приобретенного нематериального актива состоит из цены (стоимости) приобретения (кроме полученных торговых скидок), пошлины, косвенных налогов, не подлежат возмещению, и других расходов, непосредственно связанных с его приобретением нематериального актива и доведением до состояния возможности его использования в запланированных целях.

При реализации нематериальных активов разница между их себестоимостью и реализационной цене включается в налоговых расчетах соответственно в валовые доходы или валовых расходов.

Метод амортизации нематериального актива выбирается предприятием самостоятельно, исходя из условий получения будущих экономических выгод. Если такие условия определить невозможно, то амортизация начисляется с применением прямолинейного метода (исходя из срока службы объекта нематериальных активов до 20 лет включительно). Расчет амортизации при применении соответствующих методов начисления осуществляется согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 7 “Основные средства”. В налоговых расчетах амортизация нематериальных активов начисляется прямолинейным методом, исходя из срока службы объекта, но не более 10-ти лет.

Накопленная амортизация нематериальных активов - сумма амортизации объекта нематериальных активов с начала его полезного использования.

Поступления и оприходования объектов нематериальных активов на предприятии оформляется соответствующими первичными документами, в которых приводятся:

- подробная характеристика объекта;

- его стоимость;

- срок использования;

- норма износа;

- подразделение, в котором будет использован объект;

- реквизиты документа, подтверждающего право собственности на данный объект.

Типичные формы первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 22.11.04 № 732:

- НА-1 “Акт введения в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов”;

- НА-2 “Инвентарная карточка учета объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов”;

- НА-3 “Акт выбытия (ликвидации) объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов”;

- НА-4 “Инвентаризационная опись объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов”.

Основные проводки по операциям с нематериальными активами приведены в табл. 4.18.

С учетом первоначальной стоимости нематериальных активов и установленного срока их использования, определяется норма износа, которая не должна превышать десяти лет в налоговых расчетах и 20 лет в финансовом учете. Норма амортизации утверждается внутренним нормативным документом предприятия.

В налоговых расчетах начисления амортизации нематериальных активов начинается с квартала, следующего за кварталом их приобретение, как и основных фондов один раз в квартал, исходя из их балансовой стоимости по каждому виду нематериальных активов прямолинейным методом.

Таблица 4.18.

Отображение хозяйственных операций с нематериальными активами

Не начисляется в налоговых расчетах амортизация на “ноу-хау”, гудвиллы, знаки для товаров и услуг и другие аналогичные нематериальные активы, стоимость которых не уменьшается в процессе их использования.

В финансовом учете амортизацию нематериальных активов начинают начислять с месяца, следующего за месяцем ввода нематериального актива в эксплуатацию.

Учет нематериальных активов и начисления по ним амортизации ведется в ведомости по форме № ВНА-1 (табл. 4.19).

Таблица 4.19.

Ведомость учета нематериальных активов, начисленной амортизации (накопленной амортизации)

В ходе акционирования государственных предприятий комиссия по инвентаризации может обнаружить нематериальные активы, которые не отражены в балансе данного предприятия. По необходимости комиссия по приватизации принимает решение о проведении экспертной оценки выявленных нематериальных активов.

Оценка стоимости нематериальных активов осуществляется согласно Порядка экспертной оценки нематериальных активов, утвержденного приказом Фонда государственного имущества Украины и Государственного комитета по вопросам науки и технологий 27.08.95 № 969/97 тремя способами:

1) путем определения современной стоимости воспроизведения;

2) путем капитализации прибыли для определения суммарной стоимости;

3) путем сочетания 1-го и 2-го способов.

Экспертная оценка стоимости нематериальных активов рассчитывается по формуле

где С_в- стоимость нематериальных активов, не отраженных в балансе;

П_п - балансовая прибыль объекта приватизации после вычитания налога на прибыль за год с учетом ежемесячной индексации;

С_к - ставка капитализации, которая принята для расчетов (0,12);

С_б - стоимость целостного имущественного комплекса по балансу на дату приватизации.

Сумма прибыли определяется как сумма доходов за каждый месяц, умноженных на произведение индексов инфляции за период от даты приватизации.

Определена экспертным путем стоимость нематериальных активов, не отраженных в балансе, присоединяется к государственной части в уставном фонде акционерного общества.

Статьей 13 Закона Украины “О хозяйственных обществах” от 19.09.91 № 1576-ХІІ предусмотрено, что вкладами участников и учредителей общества могут быть имущественные права, и в том числе на интеллектуальную собственность, то есть на нематериальные активы. Порядок оценки вкладов определяется в учредительных документах общества, если другое не предусмотрено законодательством Украины.

1 Продажа лицензий на пользование недрами осуществляется на аукционах (кроме случаев, специально определенных уполномоченным Кабинетом Министров Украины органом исполнительной власти), порядок проведения которых устанавливается Кабинетом Министров Украины.